En relación con los partícipes de los fondos de inversión que son personas naturales domiciliadas en el Perú, se consulta a SUNAT lo siguiente:
¿Los fondos de inversión que realizan inversiones en negocios inmobiliarios, considerados como empresariales por el artículo 14-A de la Ley del Impuesto a la Renta, que no califican como fondos de inversión en renta de bienes inmuebles (FIRBI) deben distinguir y atribuir a sus partícipes o inversionistas rentas de segunda y tercera categoría?
Tratándose de rentas de fuente peruana, el inciso j) del artículo 28 de la Ley del Impuesto a la Renta (IR) establece que son rentas de tercera categoría las generadas por los fondos de inversión empresarial cuando provengan del desarrollo o explotación de un negocio o empresa; mientras que, de acuerdo con el inciso h) del artículo 24 de la Ley del IR son rentas de segunda categoría las demás rentas generadas por los mencionados fondos; ambas atribuibles a sus partícipes.
Por su parte, en el Informe No. 066-2020-SUNAT/7T0000 se concluye que en el supuesto que un fondo de inversión, adicionalmente a la obtención de rentas pasivas obtenga rentas empresariales, ambas de fuente peruana, deberá atribuir a sus partícipes personas naturales rentas de segunda categoría y rentas de tercera categoría en forma diferenciada.
En ese sentido, se puede afirmar que, respecto de las rentas de fuente peruana generadas por los fondos de inversión que realizan inversiones en negocios inmobiliarios que no califican como FIRBI, aquellos deben distinguir y atribuir a sus partícipes o inversionistas rentas de segunda y tercera categoría, según corresponda, en función del tipo de inversión que genera la renta.
En caso de ser afirmativa la respuesta a la pregunta anterior ¿dicha diferenciación debe efectuarse también a nivel de los FIRBI y, por ende, corresponde en estos casos evaluar y distinguir rentas de segunda y tercera categoría para su atribución a los partícipes?
La condición de FIRBI la tienen los fondos de inversión cuyos certificados de participación hayan sido exclusivamente colocados por oferta pública primaria y cuyo objetivo de inversión sea la adquisición o construcción de bienes inmuebles, que se destinen a su arrendamiento u otra forma onerosa de cesión en uso; y siempre que cumplan los requisitos señalados en la cuarta disposición complementaria final del Reglamento de Fondos de Inversión.
Nótese el objetivo de inversión del FIRBI está comprendido dentro de los tipos de inversiones que cualquier fondo de inversión en general puede efectuar, específicamente, al que se refiere el inciso h) del artículo 27 de la Ley de Fondos de Inversión, reglamentado por el inciso e) del artículo 77 de su reglamento, aunque restringido a la adquisición o construcción de bienes inmuebles, que se destinen a su arrendamiento u otra forma onerosa de cesión en uso.
En consecuencia, las normas que regulan el funcionamiento de los fondos de inversión en general y las normas tributarias referidas a las categorías de renta que pueden generar y atribuir dichos fondos también resultan de aplicación a los FIRBI, siempre y cuando no se opongan a las normas especiales que regulan el funcionamiento de estos fondos en particular.
Por lo tanto, siendo que, tratándose de rentas de fuente peruana, son rentas de tercera categoría las generadas por los fondos de inversión empresarial cuando provengan del desarrollo o explotación de un negocio o empresa; mientras que son rentas de segunda categoría las demás rentas generadas por los mencionados fondos; ambas atribuibles a sus partícipes; y considerando que las inversiones que puede realizar un mismo fondo de inversión pueden ser empresariales o no empresariales; en el caso de los fondos de inversión denominados FIRBI también resulta de aplicación lo antes señalado, toda vez que las normas especiales que regulan el funcionamiento de estos fondos no establecen algo distinto en cuanto a estos aspectos.
En ese sentido, se puede afirmar que, respecto de las rentas de fuente peruana generadas por los FIRBI, estos deben distinguir y atribuir a sus partícipes o inversionistas rentas de segunda y tercera categoría, según corresponda.
¿Las rentas derivadas de la enajenación de inmuebles efectuada por los FIRBI constituyen ganancias de capital que califican como rentas de segunda categoría?
La persona natural que adquiere un certificado de participación del FIRBI obtiene la condición de titular de una empresa unipersonal; y que las rentas por arrendamiento de bienes inmuebles (incluidas las rentas por otras formas onerosas de cesión en uso de bienes inmuebles) que atribuyen dichos vehículos de inversión califican como empresariales.
Ello por cuanto el objetivo de inversión del FIRBI, que es la adquisición o construcción de bienes inmuebles para destinarlos a su arrendamiento u otra forma onerosa de cesión en uso, tiene como propósito explotar dichos inmuebles en el marco de un negocio inmobiliario.
De lo antes señalado fluye que, cuando los inmuebles destinados al desarrollo o ejecución de dicho negocio inmobiliario son enajenados por el FIRBI, las rentas de fuente peruana que se generen por tales operaciones también constituyen rentas de tercera categoría por provenir de la disposición de la propiedad de bienes que han sido afectados a la empresa en mención, vale decir, de su enajenación en el marco de un negocio inmobiliario.
En relación con las personas naturales domiciliadas en el Perú que tienen la calidad de contribuyentes del Impuesto a la Renta (IR) en los fideicomisos de titulización, se consulta lo siguiente:
¿Los ingresos que dichos fideicomisos generen por las actividades inmobiliarias que realicen, y que se debe atribuir a tales contribuyentes, califican como rentas de segunda o tercera categoría?
El inciso j) del artículo 28 de la Ley del IR establece que son rentas de tercera categoría las generadas por los patrimonios fideicometidos de sociedades titulizadoras, cuando provengan del desarrollo o ejecución de un negocio o empresa.
Asimismo, el inciso h) del artículo 24 de la Ley del IR establece que son rentas de segunda categoría la atribución de utilidades, rentas o ganancias de capital, no comprendidas en el inciso j) del artículo 28 de la Ley del IR, provenientes de patrimonios fideicometidos de sociedades titulizadoras, incluyendo las que resultan de la redención o rescate de valores mobiliarios emitidos en nombre de los citados patrimonios.
En ese sentido, tratándose de rentas de fuente peruana, los ingresos que los fideicomisos de titulización generen por las actividades inmobiliarias que realicen, y que se debe atribuir a sus contribuyentes personas naturales domiciliadas en el Perú, pueden calificar como rentas de segunda o tercera categoría, dependiendo de si estas provienen o no del desarrollo o ejecución de un negocio o empresa, lo cual debe establecerse en cada caso concreto.
¿Todos los ingresos que un fideicomiso de titulización para inversión en renta de bienes raíces (FIBRA) genere y que se debe atribuir a dichos contribuyentes califican como rentas de tercera categoría?
Las normas que regulan el funcionamiento de los fideicomisos de titulización en general y las normas tributarias referidas a las categorías de renta que pueden generar y atribuir dichos fideicomisos también resultan de aplicación a los FIBRA, en tanto no se opongan a las normas especiales que regulan el funcionamiento de estos fideicomisos en particular.
Por lo tanto, siendo que, tratándose de rentas de fuente peruana, son rentas de tercera categoría las generadas por los fideicomisos de titulización cuando provengan del desarrollo o ejecución de un negocio o empresa; mientras que son rentas de segunda categoría las demás rentas generadas por los mencionados fideicomisos; y considerando que las inversiones que puede realizar un mismo FIBRA pueden ser empresariales (como es el caso de las actividades de arrendamiento u otra forma onerosa de cesión en uso de inmuebles que se realizan a través de este mecanismo de inversión) o no empresariales (como por ejemplo aquellas realizadas en depósitos en entidades bancarias nacionales o instrumentos representativos de estos); se tiene que son rentas de tercera categoría las generadas por los FIBRA provenientes de sus actividades empresariales; mientras que son rentas de segunda categoría las demás rentas generadas por los mencionados fideicomisos.
En ese sentido, en el supuesto a que se refiere la segunda pregunta del numeral 2 del rubro materia, se puede afirmar que los ingresos que constituyen rentas de fuente peruana generados por un FIBRA, y que se debe atribuir a sus contribuyentes del impuesto a la renta, calificarán como rentas de segunda y tercera categoría, según corresponda.
¿Los ingresos que un FIBRA genere por la enajenación de los inmuebles que estuvieron destinados a su arrendamiento u otra forma onerosa de cesión en uso, y que se debe atribuir a dichos contribuyentes, califican como rentas de segunda o tercera categoría?
Siendo que la persona natural que adquiere un certificado de participación del FIBRA obtiene la condición de titular de una empresa unipersonal y que las rentas por arrendamiento u otra forma onerosa de cesión en uso de bienes inmuebles que atribuyen dichos vehículos de inversión califican como rentas empresariales; cuando dichos inmuebles son enajenados por el FIBRA, los ingresos que se produzcan como resultado de dicha enajenación, también constituyen rentas de tercera categoría por provenir de la disposición de la propiedad de bienes que han sido afectados a la empresa en mención, vale decir, de su enajenación en el marco de un negocio inmobiliario.
Por lo cual, se puede afirmar que las rentas de fuente peruana derivadas de la enajenación de inmuebles efectuada por los FIBRA constituyen rentas de tercera categoría.
Para visualizar el informe completo haga clic en el siguiente enlace: https://bit.ly/3Ig7U1L