En el caso de una empresa domiciliada en el país que financia la educación de un estudiante (persona natural) y este último se compromete a la devolución del monto financiado a través de un porcentaje de los ingresos que reciba durante su etapa laboral y por un determinado número de cuotas mensuales, operación que se caracteriza por lo siguiente:
- La obligación de devolución del capital y su rentabilidad se encuentran sujetas a una condición suspensiva constituida por el futuro empleo del estudiante en un lapso de tiempo contado a partir de la culminación de sus estudios.
- De verificarse dicha condición, el retorno se pacta con un componente variable constituido por los ingresos futuros del estudiante, lo que implica que el monto devuelto podría ser inferior, igual o superior al capital financiado y desembolsado por la empresa domiciliada.
Se consulta si resulta de aplicación la presunción de intereses prevista en el artículo 26 de la Ley del Impuesto a la Renta.
El artículo 26 de la Ley del Impuesto a la Renta (IR) establece que a los efectos del impuesto se presume, salvo prueba en contrario constituida por los libros de contabilidad del deudor, que todo préstamo en dinero, cualquiera que sea su denominación, naturaleza o forma o razón, devenga un interés no inferior a la tasa activa de mercado promedio mensual en moneda nacional (TAMN) que publique la Superintendencia de Banca y Seguros, siendo que dicha presunción regirá aun cuando no se hubiera fijado el tipo de interés, se hubiera estipulado que el préstamo no devengará intereses, o se hubiera convenido en el pago de un interés menor; y que tratándose de préstamos en moneda extranjera se presume que devengan un interés no menor a la tasa promedio de depósitos a seis (6) meses del mercado intercambiario de Londres del último semestre calendario del año anterior.
Añade que, en todo caso, se considerará interés a la diferencia entre la cantidad que recibe el deudor y la mayor suma que devuelva, en tanto no se acredite lo contrario. A su vez, el artículo 15 del Reglamento de la Ley del IR prescribe que solo se considerará préstamo a aquella operación de mutuo en la que medie entrega de dinero o que implique pago de dinero por cuenta de terceros, siempre que exista obligación de devolver.
De otro lado, al definir el mutuo el artículo 1648 del Código Civil señala que por el mutuo el mutuante se obliga a entregar al mutuatario una determinada cantidad de dinero o de bienes consumibles, a cambio de que se le devuelvan otros de la misma especie, calidad o cantidad.
Como se aprecia, para que se entienda configurado un contrato de mutuo en nuestra normativa civil es condición esencial no solo la entrega de dinero sino también que exista la obligación de devolver, condiciones que han sido recogidas en la normativa que regula la presunción de intereses en la LIR.
En consecuencia, bajo la premisa que el financiamiento se ha producido a través de una entrega de dinero, lo que debe definirse en el supuesto materia de consulta es si la obligación de devolver existe cuando el retorno se pacta con un componente variable constituido por los ingresos futuros del estudiante, lo que implica que el monto devuelto podría ser inferior, igual o superior al capital financiado y desembolsado por la empresa domiciliada.
En tal contexto, la Administración considera que existirá la obligación de devolver cuando se pacte la restitución de un monto igual o mayor al prestado, de modo tal que, si de lo estipulado por las partes no existe un importe cierto a devolver, al no poder determinarse a cuánto ascenderá este, no se puede entender pactada la obligación de devolución.
Finalmente, en relación con el hecho que se haya estipulado una condición suspensiva constituida por el futuro empleo del estudiante en un tiempo dado contado a partir de la culminación de sus estudios, la Administración concluye que en tanto no se haya pactado la obligación de devolver un monto igual o mayor al prestado, obligación que es una característica intrínseca del contrato de mutuo, no se tiene por configurado dicho contrato; siendo que la estipulación de una condición suspensiva no enerva tal situación, por lo que en el supuesto planteado no resulta de aplicación la presunción de intereses que prevé el artículo 26 de la Ley del IR.
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