En relación con las normas sobre depreciación contenidas en el Decreto Legislativo No. 1488[1], se formulan las siguientes consultas:

¿Resulta aplicable el tratamiento descrito en el Informe No. 057-2020-SUNAT/7T0000 sobre los bienes de la concesión que se contabilizan como un activo intangible por derecho de uso, cuya amortización haya iniciado en el 2020 a efecto que se les pueda aplicar las tasas de depreciación previstas en dicho decreto legislativo[2]?

En el Informe No. 057-2020-SUNAT/7T0000 se señaló que: “el Decreto Legislativo No. 1488 se constituye en una norma especial al establecer reglas (porcentajes de depreciación) que se diferencian de las que corresponden al régimen general u ordinario de depreciación que establece la LIR[3] y su reglamento; reglas que se aplican respecto de determinados bienes y sectores, que tienen una finalidad específica y que son de aplicación temporal”.

Además, el citado informe ha concluido que:

Las empresas que cuenten con bienes que cumplan las condiciones para aplicar los beneficios dispuestos por el Decreto Legislativo No. 1488 y que, a su vez, hayan suscrito contratos de concesión que les habiliten a aplicar los beneficios dispuestos por el artículo 22 del T.U.O.  de la Ley de Concesiones [4]sobre esos mismos bienes, si el porcentaje de depreciación aplicable según el artículo 22 del T.U.O. de la Ley de Concesiones resulta:

Mayor al que establece el Decreto Legislativo No. 1488, podrán optar por aplicar el porcentaje establecido en el referido artículo 22 o en el Decreto Legislativo No. 1488.

Menor al que establece el Decreto Legislativo No. 1488, deberán aplicar los porcentajes que señale el Decreto Legislativo No. 1488.

Aquellos contribuyentes que hayan suscrito convenios de estabilidad jurídica al amparo de los Decretos Legislativos No. 662 y 757 y otros contratos suscritos con cláusulas de estabilidad tributaria solo podrán gozar de los porcentajes de depreciación previstos en el Decreto Legislativo No. 1488 si renuncian a dichos convenios o contratos. En los casos en que los contribuyentes renuncien a la estabilidad, si los bienes objeto de depreciación se encuentran comprendidos en el artículo 22 del T.U.O. de la Ley de Concesiones, a tales contribuyentes les resulta de aplicación el tratamiento señalado en la conclusión anterior.”

Ahora bien, teniendo en cuenta que el régimen tributario que prevé el artículo 22 del T.U.O. de la Ley de Concesiones abarca no solo la deducción acelerada de la depreciación de los bienes materia de la concesión, sino también de la amortización correspondiente a los activos intangibles de duración limitada derivadas del derecho de uso sobre los activos transferidos al Estado, a diferencia del Decreto Legislativo No. 1488 que establece un régimen especial de depreciación; para absolver la primera consulta referida a la posibilidad de aplicar los plazos previstos para la depreciación en el Decreto Legislativo No. 1488 a la amortización de los activos intangibles de duración limitada derivadas del derecho de uso sobre los activos transferidos al Estado debe determinarse si cabe que una norma que regula la deducción de la depreciación puede aplicarse también a la amortización de activos intangibles de duración limitada.

Al respecto, cabe señalar que si bien las normas que regulan el Impuesto a la Renta no definen qué se entiende por depreciación ni por amortización, de ellas fluye una clara diferencia: la depreciación se deduce respecto de activos fijos según el artículo 38 de la LIR y la amortización se deduce respecto de activos que califiquen como intangibles de duración limitada según el inciso g) del artículo 44 de la LIR; siendo que el artículo 22 del T.U.O. de la Ley de Concesiones ha establecido un tratamiento especial para la deducción de ambos conceptos tal como se indicó en el Informe No. 186-2016- SUNAT/5D0000[5].

Adicionalmente, cabe mencionar que en el Informe No. 035-2007-SUNAT/2B0000 se ha llegado a la misma conclusión cuando se señala que: “el concepto de activo fijo no comprende a los activos intangibles, sino únicamente a activos de carácter tangible”, sustentándose en el hecho que, “el Diccionario para Contadores de Kohler define al «activo fijo» como «activo tangible que se tiene por los servicios que presta en la producción de bienes y servicios; cualquier elemento de una planta» y a que “dicho texto indica que en las categorías usuales del activo fijo se excluyen generalmente el crédito mercantil; las patentes y marcas, y otros intangibles”.

En este orden de ideas, al ser la depreciación y amortización conceptos diferentes y teniendo en cuenta la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario establece que en vía de interpretación no podrá extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley, el tratamiento descrito en el Informe No. 057-2020-SUNAT/7T0000 no resulta aplicable sobre los bienes de la concesión que se contabilizan como un activo intangible por derecho de uso, de modo tal que dichos bienes de la concesión cuya amortización haya iniciado en el 2020, no serán susceptibles de acogerse a los porcentajes de depreciación previstos en el Decreto Legislativo No. 1488[6].

Tratándose de los bienes comprendidos en el artículo 5 ¿es posible deducir el monto que resulte de la aplicación de una tasa de depreciación inferior a la tasa máxima anual prevista para tales bienes? Por ejemplo, si el porcentaje anual de depreciación máximo para equipos de procesamiento de datos es del 50%, se podría deducir el monto que resulte de la aplicación de una tasa anual del 30%. 

Al respecto, en el Informe No. 057-2020-SUNAT/7T0000 se ha indicado que: “Los porcentajes de depreciación de los bienes contenidos en los artículo 5 y 8, constituyen los máximos deducibles anualmente; en ese sentido, operan como topes del monto deducible y, por ello, si producto del método de depreciación que hayan optado los contribuyentes resulte un monto mayor al importe que se genere por la aplicación de tales porcentajes, solo será deducible este último”.

Como se puede apreciar, al establecer topes máximos el referido artículo no se obliga a deducir el monto que resulte de aplicar el porcentaje en él señalado, por lo que se puede deducir la depreciación considerando porcentajes menores que los previstos en el artículo 5 del Decreto Legislativo No. 1488.

Para visualizar el informe completo haga clic en el siguiente enlace: https://bit.ly/3uKGuva

[1] Decreto Legislativo que establece un régimen especial de depreciación y modifica plazos de depreciación, publicado el 10.05.2020.

[2] Mediante el Decreto Legislativo No. 1488 se establece, de manera excepcional y temporal, un régimen especial de depreciación para los contribuyentes del Régimen General del Impuesto a la Renta, y se modifican los plazos de depreciación, a través del incremento de los porcentajes de esta, para determinados bienes, a fin de promover la inversión privada y otorgar mayor liquidez dada la coyuntura económica por efectos del COVID-19, conforme se indica en el artículo 1 del citado decreto.

[3] Ley del Impuesto a la Renta.

[4] Texto Único Ordenado de las normas con rango de ley que regulan la entrega en concesión al sector privado de las obras públicas de infraestructura y de servicios públicos, aprobado por el Decreto Supremo No. 059-96-PCM, publicado el 27.12.1996 y normas modificatorias.

[5] Al señalar que: “se tiene que el T.U.O. de la Ley de Concesiones regula un tratamiento especial de depreciación y amortización vinculado a los bienes entregados en concesión por el Estado, que es excluyente de las disposiciones del régimen ordinario previsto por la LIR en lo que se opongan a lo establecido en dicho T.U.O.”.

[6] Nótese que esta conclusión se corrobora con el hecho que para que el tratamiento otorgado a la depreciación de los bienes de la concesión por el referido artículo 22 se extendiera a la amortización de los activos intangibles de duración limitada derivados del derecho de uso sobre los activos transferidos al Estado, hubo la necesidad de hacerlo expresamente mediante la Ley No.  27156 (Ley que modifica la Ley de Concesiones).