En el presente informe se plantea el supuesto de arrendamiento de locales comerciales donde se pacta que una parte de la contraprestación sea una renta mínima fija (calculada en función del metro cuadrado del área del local arrendado) y otra parte sea variable (calculada en función de las ventas mensuales que genera el indicado local comercial) y que es pagada solo si excede la contraprestación fija.

Al respecto, se realizan a SUNAT las siguientes consultas:

¿Las ventas netas mensuales constituyen el hecho sustancial para el devengo de los ingresos generados por la contraprestación variable o constituyen un hecho o evento futuro?

Sobre el particular, SUNAT señala que de acuerdo con el artículo 1666 del Código Civil, por el arrendamiento el arrendador se obliga a ceder temporalmente al arrendatario el uso de un bien por cierta renta convenida.

En este sentido, el hecho sustancial generador de la renta de arrendamiento es la cesión temporal al arrendatario del uso del bien o, dicho de otro modo, es la cesión temporal del bien la que genera el derecho del arrendador de obtener el ingreso.

Por lo tanto, las ventas netas mensuales no constituyen el hecho sustancial para el devengo de los ingresos generados por la contraprestación variable; empero, sí constituyen un hecho no solo nuevo y distinto a la cesión temporal del bien, sino también posterior a esta.

En tal sentido, SUNAT concluye que tales ventas constituyen un hecho o evento futuro a que se refiere el tercer párrafo del inciso a) del artículo 57 de la Ley de IR.

En caso de constituir un hecho o evento futuro, ¿el devengo de la contraprestación variable se produce en el momento en que se produzcan las indicadas ventas?

En relación con la presente consulta, SUNAT refiere que de conformidad con el inciso b) del artículo 31 del Reglamento de la Ley de IR, cuando parte de la contraprestación se fije en función de un hecho o evento que se producirá en el futuro, esa parte del ingreso o gasto se devenga cuando ocurra tal hecho o evento.

Por lo tanto, la parte de la contraprestación variable por el arrendamiento de locales comerciales al ser determinada en función de un hecho o evento futuro que consiste en las ventas mensuales por parte del arrendatario, SUNAT concluye que esa parte del ingreso se considerará devengado en el momento en que se produzcan las indicadas ventas.

¿Los ingresos por las contraprestaciones fijas o variables se devengan al amparo del artículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta independientemente del reconocimiento de ingresos y de las estimaciones por la posibilidad de no recibir la contraprestación total o parcial en los registros contables del arrendador?

Sobre el particular, SUNAT señala que a partir de la vigencia de la modificación de la definición de devengo[1], existe una definición jurídica de devengo prevista en la Ley del IR, la cual incluye una disposición general sobre el momento en que deben entenderse devengados los ingresos, así como reglas particulares dependiendo del tipo de prestación de que se trate.

Ahora bien, para determinar el momento en que se entienden devengados los ingresos por las contraprestaciones fijas o variables deben aplicarse lo previsto en el inciso a) del artículo 57 de la Ley del IR y sus normas reglamentarias; no debiendo considerarse para tal efecto ningún tipo de estimación que se realice sobre la posibilidad de no recibir la contraprestación total o parcial, aun cuando esta responda a normas contables[2].

Atendiendo a ello, SUNAT concluye que el devengo del ingreso por las contraprestaciones fijas o variable se efectúa considerando la definición jurídica de dicho concepto prevista en el artículo 57 de la Ley del IR, sin considerar las estimaciones contables del arrendador sobre la posibilidad de no recibir la contraprestación total o parcial.

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[1]     Mediante el Decreto Legislativo No. 1425, el cual modificó el artículo 57 de la Ley del IR.

[2]     Según SUNAT, las normas contables no resultan de aplicación para determinar el momento en que un ingreso se considera devengado, salvo en el supuesto previsto en la Segunda Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo No. 1425.