Existe una regla general de valoración conforme a la cual, en cualquier caso de transferencias de propiedad a cualquier título (la fusión por absorción es un caso de transferencia de propiedad de la sociedad absorbida a favor de la sociedad absorbente), el valor asignado a los bienes, para efectos del Impuesto a la Renta (IR), debe ser el de mercado; regla que también resulta de aplicación tratándose de la fusión entre sociedades no domiciliadas.
En ese sentido, sea que en la fusión por absorción las partes intervinientes pacten o no la revalorización de los activos (y que estos, en consecuencia, se transfieran a su valor revaluado o a su valor en libros, respectivamente), SUNAT tiene la facultad de ajustar dicho monto al valor de mercado al que alude el párrafo anterior[1].
De allí que sea posible que resulten ganancias como consecuencias de las transferencias de activos con motivo de reorganizaciones societarias en los casos en que el valor de mercado de tales activos sea mayor a su costo computable; así como también pérdidas, en los casos en que su valor de mercado sea menor a su costo computable.
Asimismo, la transferencia en bloque de activos en una fusión por absorción (que incluye el caso en que el objeto de la transferencia es el negocio que da origen al establecimiento permanente en el Perú) no desnaturaliza el hecho de que su realización conlleva la transferencia de cada uno de los citados activos a la sociedad absorbente; en la que, considerando lo señalado el párrafo precedente, existe la posibilidad de que haya rentas (ganancias de capital) que se pongan de manifiesto, que estarían gravadas con el IR.
Por lo expuesto, en el supuesto de una operación de fusión internacional entre dos sociedades no domiciliadas, residentes en un país con el que Perú no cuenta con un Convenio Para Evitar la Doble Imposición, en la que la sociedad no domiciliada absorbida mantiene un establecimiento permanente en territorio peruano bajo la figura de lugar fijo de negocio, que cuenta con activos muebles tangibles e intangibles asignados para el desarrollo de actividades económicas en el país; siendo que la sociedad no domiciliada absorbente no cuenta con un establecimiento permanente o sucursal en el Perú; SUNAT advierte lo siguiente:
- Si en la fusión internacional no se incluye un pacto de revalorización de activos, y, por tanto, estos se transfieran a su valor en libros, sí existe la posibilidad de que se generen ganancias de capital gravadas con el IR, considerando el valor de mercado de tales activos, lo cual tiene que evaluarse en cada caso concreto.
- En caso contrario, si en la fusión internacional sí se pactase la revalorización de activos, también existe la posibilidad de que se generen ganancias de capital gravadas con el IR, considerando el valor de mercado de tales activos, lo cual tiene que evaluarse en cada caso concreto.
Dichas conclusiones toman en cuenta además que, en el supuesto de la consulta bajo análisis, el objeto de la enajenación es el negocio que da origen al establecimiento permanente en el Perú (que es un lugar fijo de negocios en territorio peruano, cuyos activos están asignados para el desarrollo de actividades económicas en el país, y que califica como un bien de capital), por lo que las rentas que se pongan de manifiesto como consecuencia de la enajenación en cuestión calificarán como rentas gravadas de fuente peruana.
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[1] Importante precisar que dicho ajuste, autorizado por el artículo 32° de la LIR, no resulta aplicable a las reorganizaciones societarias entre domiciliados que hayan optado por no revaluar voluntariamente sus activos (precisión expresa recogida en el numeral 3 de su artículo 104°).